Расчет релевантных затрат. Релевантные затраты и выручка

Расчет величин релевантных затрат и доходов - это возможность качественного управления и учета деятельности любого предприятия. При составлении плана развития компании предполагается внимательное рассмотрение альтернативных методов ведения бизнеса. Релевантность предусматривает возможность получения определенного результата в ходе принятых решений и действий самим руководителем. Результаты, получаемые вне зависимости от принятого решения, относятся к нерелевантным.

Для чего планируют релевантные затраты и доходы

Учет возможных расходов является основополагающим при ведении любого дела. Именно от того, какое количество средств будет вложено в предприятие для получения определенного дохода, зависит будущее любого дела. В случае если расходуемые средства превышают доход, предприятие считают убыточным.

Ни один предприниматель не станет работать при условии, что будущий доход не покроет текущие расходы.

К последним можно отнести несколько направлений затрат:

• Оплата заработной платы наемных сотрудников.
• Стоимость аренды помещений, аппаратуры.
• Затраты на приобретение или изготовление сырья для производства.
• Стоимость приобретения оборудования.
• Оплата коммунальных услуг и т. д.

Доход представляет собой средства, которые будут получены в результате реализации товара или услуги. Разница между расходной и доходной частью называется прибылью.

Приблизительное получение прибыли зависит от многих факторов. Важными в учете деятельности предприятия являются релевантные и нерелевантные затраты.

Релевантность или нерелевантность?

Предполагается, что при ведении любого дела предприниматель сталкивается с ситуациями, на которые он может повлиять, и теми, которые находятся вне сферы его воздействия. Эти факторы следует учитывать на всех этапах ведения бизнеса.

В бухгалтерском учете термин "релевантность" предполагает возможность альтернативного развития ситуации посредством изменения первоначального плана действий. В данном случае речь идет о том, как именно будет действовать предприниматель. В зависимости от принятого решения может существенно измениться финансовая картина, что говорит о релевантности ситуации. Если же принятые решения никакого влияния не оказывают, принято говорить о нерелевантности.

Релевантные затраты относятся к тем, которые могут изменяться в зависимости от решения руководителя или других факторов, в результате которых компания действует по иной схеме. К ним можно отнести заработную плату сотрудников, т. к. руководитель непосредственно влияет на формирование оклада рабочим. Релевантными затратами считаются те, которые закладываются при планировании нескольких вариантов развития компании при работе в одном направлении.

Нерелевантные факторы не могут быть изменены при всем желании руководителя. Они не зависят от составления плана развития компании и следования в определенном направлении. В данном случае предполагается, что на оплату коммунальных услуг, приобретение оборудования или сырья нельзя повлиять, и она будет неизменной при любых обстоятельствах.

Обязательные условия

Затраты могут быть признаны релевантными только при условии выполнения двух важных условий:

1. Затраты напрямую относятся к деятельности предприятия, оказывают влияние на развитие и финансовое благополучие компании.
2. Релевантные затраты в обязательном порядке отличаются друг от друга в результате принятия альтернативного решения руководителем.

Расходы, которые были произведены в прошлом, не имеют никакого отношения к релевантным. Это связано с тем, что смена решения не может повлиять на их размер.

Возможность выявления релевантных затрат предполагает выявление оптимальных путей развития компании для привлечения максимальной выгоды.

В некоторых случаях нерелевантные расходы могут стать релевантными при условии, что их изменение продиктовано альтернативным решением.

Виды и особенности релевантных затрат

Все затраты на производство делятся на три типа. В зависимости от определенных условий, различные виды могут быть отнесены как к релевантным, так и к нерелевантным.

1. Затраты на прирост . В данном случае предполагается, что дополнительные траты могут быть исключены при отсутствии принятия решения об обратном. Проще говоря, если предприятие получило дополнительный заказ, на выполнение которого потребуется использовать дополнительные средства, то такие затраты следует называть приростными. Предполагается, что руководитель может отказаться от выполнения данного заказа и избежать дополнительных затрат. Релевантными затратами являются все приростные расходы, т. к. предприятие могло отказаться выполнять работу.
2. Неприростные расходы . Это постоянные затраты, которые предприятие оплачивает вне зависимости от принятого решения. В данном случае трата относится к категории нерелевантных. Примером может быть оплата аренды помещения или коммунальных услуг, стоимость которых фиксирована на определенные сроки. Если руководитель предприятия принял решение расширить производство, и для этого требуются большие вложения на оплату аренды или коммунальных услуг, то затраты автоматически переходят в категорию релевантных.
3. Наличие дополнительных мощностей для производства товара или оказания услуги . Предполагается, что предприятие имеет резервное оборудование, которое может быть использовано для создания дополнительного объема товара, которое не было предусмотрено согласно первоначальному плану. В этом случае производство принимает решение использовать резервные мощности, и для этого необходимо провести новые затраты. Тогда они будут считаться релевантными.

Для чего определяют?

Термин "релевантные затраты" употребляется на этапе планирования будущей деятельности. Дает возможность своевременно выявить риски, определить возможную прибыль при выборе определенного пути.

Определение релевантных затрат позволяет сопоставить прибыль в случае движения компании в одном или другом направлении.

Еще одной важной деталью на этапе планирования деятельности является определение стоимости предоставляемого товара или услуги. Для получения максимальной прибыли требуется рассчитать все затраты, которые могут быть необходимы в процессе производства, и заложить их в стоимость товара.

Затраты на изготовление дополнительных партий продукции

В некоторых случаях предприятие может производить большее количество товаров, чем планировалось изначально. В таком случае следует рассчитать расходы на производство дополнительной партии.

Стоимость создания объема товаров выше нормы может отличаться от затрат на планируемую партию. Это связано с необходимостью расширения площадей производства, привлечения новых сотрудников, увеличения рабочих часов, приобретения сырья и т. д.

В этих ситуациях употребляется термин "релевантные маржинальные затраты".

Маржинальные и средние затраты

При расчете данной величины учитывается стоимость изготовления одной единицы продукции из дополнительной партии. В данном случае расчет затрат проводят исходя из новых условий. Если затраты не отличаются от стоимости создания плановой партии товара, то их считают средними.

При выявлении средних затрат учитывается средняя стоимость изготовления одной единицы продукции из партии. В данном случае расчет проводят по уже существующей схеме для партий продукции, которая производится по плану.

Релевантный доход

Понятие "релевантный доход" используется только на этапе планирования и организации деятельности. Доход напрямую зависит от альтернативных затрат, которые были приняты руководством.

Обе величины рассчитываются одновременно для выявления лучшей прибыли при условиях той или иной модели производства. Перед его запуском просчитывается максимальное количество разнообразных моделей развития ситуации. В результате можно выбрать максимально выгодное решение для получения прибыли.

Как определить релевантность или нерелевантность расхода

В зависимости от ряда факторов, определить отношение к одному или другому типу может быть сложно.

Какими могут быть релевантные затраты? Примеры:

• Необходимость увеличить объемы производства по решению владельца компании.
• Возможность приобретения оборудования по цене, отличающейся от фиксированной.
• Затраты на производство дополнительной партии продукции.
• Решение сменить закупаемое сырье или модернизировать производство и т. д.

Добрый день.

Во второй части нашей статьи мы, как и обещали, рассмотрим виды издержек, с которыми нам более редко приходится сталкиваться в своей повседневной работе в ПЭО. Надеемся, что эта статья будет Вам интересна. Напомню, что в статьи мы рассматривали только лишь короткий промежуток времени, однако, сейчас в наших примерах будет рассматриваться более длительный промежуток времени, например, несколько лет. Чуть позже станет понятно, почему мы решили взять такой временной отрезок.

1. Условно-переменные, условно-постоянные и долгосрочные переменные издержки

Начать мы решили с дополнения к описанию переменных и постоянных затрат. В первой части мы рассмотрели только переменные и постоянные затраты. Это обусловлено в первую очередь тем, что нами использовался краткосрочный период времени. Помимо понятия о переменных и постоянных издержках, есть также мнение что вряд ли в долгосрочном периоде есть точная возможность отнести те или иные затраты к постоянным. Об этом и поговорим.

Условно-постоянные издержки — издержки, которые в различные временные периоды могут обладать признаками, как переменных, так и постоянных издержек. Понятие постоянных издержек строится на том, что при изменении объема производства продукции данные издержки будут неизменны. В этом утверждении есть доля правды, однако, если мы с Вами будем использовать длительный период времени, то понятие обретет более точное определение. Часто изменение уровня производства продукции оказывает влияние не только на переменные, но и на постоянные издержки. Например, если уровень производства за 3 года будет выражаться в существенном спаде в объемах, то вряд ли постоянные (накладные) затраты будут находиться на одном и том же уровне. Скорее всего, руководством компании будут приняты решения, которые приведут к оптимизации накладных расходов в том числе. Обратная картина будет наблюдаться при координально противоположном стечении обстоятельств. Данный вид затрат также будет реагировать на изменение объема производства, только менее мобильно. Отсюда и следует понятие условно-постоянных издержек. Условно-постоянные издержки постоянны в какой то период времени, после чего претерпевают изменения, охарактеризовать эти затраты можно как скачкообразные продемонстрируем это на графике:

График 1.5. "Условно-постоянные издержки

"

Из графика видно, что на протяжении некоторого времени издержки являются постоянными, но при достижении критического уровня объема производства их также касаются изменения.

Долгосрочные переменные издержки — это лишь один из вариантов названия условно-постоянных издержек. Это понятие основано на том, что было описано в определении условно-постоянных издержках. Под долгосроными переменным издержками понимается то, что в долгосрочной перспективе большинство постоянных издержек будет относиться к переменным издержкам.

Условно-переменные издержки — для понимания сути этого вида издержек важно понимать различие переменных и постоянных издержек в краткосрочном периоде. Данный вид издержек характеризует то, что в их состав входит как переменная, так и постоянная составляющая. Например, к подобного рода издержкам можно отнести расходы на основное производственное оборудование, которые состоят из технического обслуживания (постоянная составляющая) и амортизационных отчислений (переменная составляющая), правда, амортизацию можно отнести к такому виду, только при условии, что начисление производится способом пропорционально объему производства.

2. Релевантные и нерелевантные издержки

Данная классификация важна для понимания при принятии разного рода управленческих решений, так как четкое отнесение затрат к тому или иному виду может значительно оказать влияние на принятие того или иного решения, так как прямо влияет на величину затрат. Рассмотрим каждый вид издержек подробнее.

Релевантные издержки — данный вид издержек напрямую зависит от принятого решения. Иными словами, это те издержки, которые будут зависеть от принятого решения в компании. Рассмотрим простой пример этого вида издержек. Например, предприятием были приобретены материалы на сумму 100 т.р., но в ходе деятельности предприятия эти материалы стали непригодны для использования в производство в связи с изменившейся технологией. Получаем ситуацию, при которой на складе лежат ТМЦ на 100 т.р. Компании приходит заказ на изготовление каких-либо изделий в количестве 50 шт. Для изготовления этого вида изделий требуются материалы, которые находятся на складе, а также труд основных рабочих, в данном примере не будем использовать накладные расходы. Цена реализации данных изделий 4 000 руб. Заработная плата основных рабочих составит 150 т.р. Представим эти данные в таблице:

Таблица 1.1. "Релевантные издержки

"

Из таблицы видно, что при условии принятия заказа убыток от данной операции составит 50 т.р. С одной стороны это отрицательно скажется на общем финансовом результате компании, с другой стороны необходимо рассмотреть ситуацию, если данный заказ принят не будет. Если заказ предприятие не принимает, то предприятие в любом случае понесет расходы в размере 100 т.р. на ТМЦ, которые были приобретены и не могут использоваться в производстве. Следовательно, можно сделать вывод, что данные расходы предприятие все понесет и это не зависит от того будет ли выполняться заказ или нет. Данная классификация позволяет оценить реальный результат от принятия решения. В нашем примере релевантными издержками является заработная плата основных производственных рабочих, так как эти расходы напрямую зависят от принятого решения. В этом случае необходимо сопоставлять релевантные издержки и доходы, полученные от производства изделий. В итоге мы получим финансовый результат в виде прибыли (200 т.р. — 150 т.р.) 50 т.р., но добавив к этому результату затраты на материалы 100 т.р. получим убыток в размере (50 т.р. — 100 т.р.) 50 т.р. На основе этих расчетов можно сделать вывод, что предприятие приняв заказ на изготовление данного вида изделий улучшит свои показатели на 50 т.р.

Нерелевантные издержки — данный вид издержек не зависит напрямую от принятого компанией решения. Исходя из вышеописанного примера к нерелевантным издержкам будут относится затраты на ТМЦ в размере 100 т.р., которые будут понесены предприятием в любом случае, независимо от того, будет ли принят заказ или нет.

Часто при подготовке документов для принятия того или иного решения руководство экономисты не разделяют издержки на эти два вида, однако с точки зрения размера затрат, которые будут понесены от принятия решения это некорректно.

3. Устранимые и неустранимые издержки

Данный вид издержек можно отнести к издержкам, которые зависят от деятельности предприятия, от применяемых технологий и от качества планирования тех или иных процессов, протекающих на предприятии.

Устранимые издержки — данный вид издержек зависит от деятельности предприятия в той степени, что предприятие путем совершенствования производственных или иных процессов может избежать данных затрат. К таким издержкам на производственном предприятии можно отнести, например, расходы на простой оборудования по вине рабочих обслуживающего производства, которые вовремя не провели техническое обслуживание оборудования в связи с чем впоследствии оборудования простаивало из-за внепланового ремонта. Такие затраты, как правило, определяются по факту и относятся к группе устранимых издержек, в дальнейшем также можно провести анализ с целью выявления тенденции к снижению или увеличению устранимых затрат.

Неустранимые затраты - данные затраты также зависят от деятельности предприятия, однако, повлиять на них предприятие прямо не может. Если взять для примера ситуацию описанную выше, то простои оборудования, оцененные в стоимостной форме и произошедшие по причине брака оборудования, будут относится к неустранимым затратам, так как на данные затраты предприятие повлиять не может. Стоит отметить, что на наш субъективный взгляд анализ неустранимых затрат не несет в себе никакого глубоко смысла для деятельности предприятия, так как не зависит от него.

4. Альтернативные издержки

Данный вид издержек возможно понять только при помощи управленческого учета. Данные издержки не учитывает бухгалтерия предприятия, так как фактически они предприятием понесены не были. Поясним данный тезис. Например, у предприятия есть два варианта построения производственной программы на будущее: производить товар «N» или производить товар «F». Альтернативные издержки отражают ту возможную прибыль предприятия, которая могла быть получена при принятии альтернативного варианты решения. Таким образом, альтернативными издержками предприятия при выборе производства товара «N» будет упущенная прибыль от реализации товара «F». Учитывать альтернативные издержки при принятии управленческих решений следует в том случае, если для производства одного вида продукции стоит сократить производство другого какого0либо вида, ну или иными словами пожертвовать чем-либо . Именно то чем пожертвует предприятия и называют альтернативными издержками.

5. Маржинальные издержки

К данному виду относится прирост расходов предприятия на одну единицу производимого продукта. Например, если предприятием было принято решение об уменьшении выпуска продукции, т.е. о снижении объем производства в следующем месяце, то на основе графиков, приведенных в предыдущей части статьи, можно сделать вывод, что величина постоянных издержек не единицу продукции увеличится, однако общая величина постоянных издержек останется неизменно, если мы говорим о коротком промежутке времени.

6. Приростные издержки

Приростными затратами называют общую величину затрат на которые увеличились или уменьшились затраты в связи с принятым решением. Если в предыдущем примере нами были рассмотрены издержки, которые относятся на единицу продукции, то здесь речь идет об общей величине издержек предприятия. Например, компанией было принято решений увеличить объем производства на 20%, таким образом, все дополнительные издержки, которые возникнут относительно настоящего времени будут относится к приростным затратам.

Процесс принятия управленческих решений предполагает сравнение нескольких альтернативных вариантов. Сравниваемые при этом затраты можно разбить на две группы: неизменные при всех альтернативных вариантах и меняющиеся в зависимости от принятого решения. Затраты, отличающие одну альтернативу от другой, называют релевантными затратами .

Релевантные затраты - это ожидаемые будущие затраты и доходы, которые различаются по альтернативным вариантам. В этом определении указаны два критерия отнесения затрат и доходов к релевантным. Релевантными могут быть только затраты, во-первых, относящиеся к будущему управленческому решению, во-вторых, отличающиеся по вариантам.

Нерелевантные затраты - те, которые от принятого решения не зависят. Бухгалтер-аналитик, представляя руководству предприятия исходную информацию для выбора оптимального решения готовит свои отчеты таким образом, чтобы они содержали только релевантную информацию.

Следовательно, фактические (исторические) данные сами по себе не являются релевантными, они не будут полезными при выработке решения и могут вообще не рассматриваться при обсуждении альтернатив. Прошлое мы изменить уже не можем. Прошлые данные о затратах тем не менее необходимы как основная база для прогнозирования величины и поведения будущих затрат. Релевантный подход позволяет в процессе принятия управленческого решения сконцентрировать внимание только на релевантной информации, что при значительных объемах информации позволяет облегчить и ускорить процесс выработки наилучшего решения .

Схема 1. Разделение затрат на релевантные и нерелевантные

Примерами релевантных затрат могут быть:

• - переменные затраты на единицу продукции, то есть затраты, возникающие при производстве каждой дополнительной единицы продукции. Используются, например, при рассмотрении нескольких вариантов конструкции продукта, сравнении рентабельности нескольких видов продукции;
• - приростные затраты - разница между затратами, связанными с одним и другим вариантом действий. Эту концепцию чаще всего используют при выборе одного из двух конкурирующих инвестиционных проектов, причем затраты, общие для обоих проектов, игнорируются;
• - вмененные издержки, или альтернативная стоимость - маржинальный доход, потерянный в результате предпочтения одного варианта другому .

Рассмотреть классификацию затрат можно на примере. Компания несколько лет назад купила сырье за 1000 тенге, и сейчас у нее нет возможности продать эти материалы или использовать их в будущей продукции за исключение заказа от прошлого своего потребителя. Этот заказчик готов купить всю партию товара, для изготовления которого потребуются все материалы, но он не готов платить за него больше 2500 тенге за единицу. Дополнительные издержки, связанные с переработкой материалов в требуемый товар, составляют 2000 тенге. Следует ли компании принять заказ по цене 2500 тенге? Создается впечатление, что издержки на такой заказ составляют 3000 тенге, учитывая 1000 тенге расходов на материалы и 2000 тенге как затраты на последующую работу. Однако это не правильно, так как 1000 тенге затрат на материалы останутся теми же самыми, независимо от того, будет данный заказ принят или отвергнут. Таким образом издержки на материал являются для рассматриваемого решения безразличными, нерелевантными, однако если заказ будет принят, то издержки на выполнение работ изменится на 2000 тенге, и именно эти затраты и являются затратами будущего периода, т.е релевантными.

Если сравнить поступления в 2500 тенге с релевантными затратами в 2000 тенге, то становится понятно, что заказ следует принимать с учетом, конечно, того, что нельзя получить где-нибудь более выгодного предложения на имеющийся материал. Следующие вычисления показывают, что это правильное решение (см. Таблицу 1)

Таблица 1

Чистые издержки для компании составляют минус 500 тенге или, другими словами, если компания примет предложенный заказ, она улучшит свое финансовое положение на 500 тенге. Таким образом, если она воспользуется методом релевантных затрат, та согласиться на выигрыш 500 тенге (по сравнению с текущим положением).

В этом примере поступления от продаж являются для принятия решения значимыми, релевантными, поскольку будущие поступления изменяются в зависимости от того, какой вариант будет принят .

Релевантные затраты очень значимы для принятия решений. При его применении учитываются только те расходы и доходы, величина которых зависит от принятия решений. Те расходы и доходы, величина которых не зависит от принятого решения, не являются релевантными и не учитываются при принятии решений. В частности, затраты прошлых периодов не могут быть релевантными, поскольку повлиять на них уже нельзя. В то же время, вмененные затраты (упущенная выгода) релевантны для принятия управленческих решений.

Например, если кто-то стоит перед выбором, совершить путешествие на личном автомобиле или на общественном транспорте, то налог на владение автомобилем и плата за страховку будут в данном случае затратами, не принимаемыми в расчет, так как они не зависят от сделанного выбора. Однако расходы на бензин для автомобиля должны быть учтены при выборе одной из этих альтернатив, вследствие чего расходы в данном случае относятся к затратам, принимаемым в расчет. Таким образом, при принятии решения учитываются только те расходы и доходы, величина которых зависит от принимаемого решения. Такие расходы и доходы называются релевантными.

Другой случай, когда необходимо сделать выбор между покупкой проездного билета на месяц для проезда по железной дороге и использованием личной автомашины для тех же целей. Расходы, связанные с общим обслуживанием автомобиля, уплатой налога на транспортные средства и страхованием, остаются неизменными, поедете вы на работу на автомобиле или по железной дороге. Однако расходы на бензин - релевантны, поскольку они изменяются в зависимости о того, какой вид транспорта используется .

Релевантные затраты - это затраты, которые возникают как прямое следствие принятого решения. Затраты, которые произойдут независимо от того, какое решение было принято.

Поэтому релевантные затраты иногда называют приростными затратами. Например, если ожидается, что у данного сотрудника на следующей неделе не будет работы, но ему будет выплачена его основная ставка заработной платы (скажем, 20000 тенге) за присутствие на рабочем месте, то его начальник может принять решение дать ему задание, в результате которого будет получено лишь 8000 тенге. Чистая прибыль для данного предприятия составит 8000 тенге, а затраты в 20000 будут нерелевантны по отношению к данном решению, поскольку, хотя эти затраты и являются будущим движением денежных средств, они будут понесены в любом случае. Данное предприятие не захочет продолжать платить этому сотруднику 20000 тенге в неделю за работу, которая приносит лишь 8000 тенге, но в ближайшей перспективе, если рассматривать всего одну неделю, лучше получить дополнительные 8000 тенге, чем вообще ничего. Поэтому релевантные затраты - это будущие приростные движения денежных средств.

Примеры показывают, что определение релевантности издержек зависит от обстоятельств. В одной ситуации затраты релевантны, а в другой те же затраты нерелевантны. Поэтому невозможно привести перечень издержек, релевантных для каждого конкретного случая. В каждой ситуации необходимо следовать принципу: релевантные издержки - это будущие издержки, меняющиеся в зависимости от выбранного варианта. При определении релевантности затрат требуется выяснить, каким образом она влияет на принятие решения. Бухгалтер должен быть осведомлен обо всех обстоятельствах, в которых принимается решение, а также обо всех последствиях принятого решения. Затем он должен приступить к отбору релевантной финансовой информации для предоставления руководству фирмы .

Управленческие решения могут влиять лишь на будущее. Поэтому в процессе принятия решений руководители требуют информации о тех будущих затратах и доходах, на которые повлияет рассматриваемое решение. Безвозвратная затрата уже понесена и решение, которое рассматривается в данный момент, не может на нее повлиять. Пример - затраты на товары или материалы, которые уже приобретены. На решение о том, что делать с этими товарами или материалами, не должна влиять их первоначальная стоимость, влиять должны лишь различные возможные способы использования этих материалов в будущем.

Чаще всего, переменные затраты являются релевантными затратами, а постоянные затраты являются нерелевантными по отношению к решению. Однако это совсем не обязательно, поэтому необходимо тщательно анализировать данные о переменных и постоянных затратах и не забывать о том, что постоянные затраты могут быть постоянными лишь в краткосрочном плане.

В целом, релевантные финансовые затраты, анализируемые в процессе принятия решения, представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит от рассматриваемой альтернативы. Таким образом, в расчет должны приниматься только приростные (дополнительные) потоки денежной наличности; те же, которые остаются неизменными при любой альтернативе, не являются релевантными .

Практика организации управленческого учета в экономически развитых странах предусматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевой установки, направлений учета затрат. В этой связи заслуживает внимания классификация затрат, предложенная К. Друри. По его мнению, прежде всего, в учете накапливается информация о трех категориях затрат: расходы на материалы, рабочую силу и накладные расходы. Затем обобщенные затраты распределяются по направлениям учета:

• 1) для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции;
• 2) для планирования и принятия управленческих решений и
• 3) для осуществления процесса контроля и регулирования.

Кроме того, в каждом из перечисленных выше трех направлений, в свою очередь, происходит дальнейшая детализация затрат в зависимости от целей управления .

Важным моментом в управленческой деятельности является процесс принятия решений, в ходе которого определяются тактика и стратегия развития предприятия.

На рисунке 1 показана модель процесса принятия решения.

Рисунок 1 - модель процесса принятия решения, планирования, контроля и регулирования

Первые пять этапов представляют собой процесс принятия решения или планирования. Планирование по существу является выбором среди альтернативных вариантов действий по принятию решения. Последние два этапа отражают процесс управления, складывающийся из оценки и корректировки фактических показателей с целью реализации выбранных альтернативных вариантов.

Вариант действий (курс), выбранный фирмой на основании вышеописанной информации, задействует ее ресурсы на длительный период, и положение фирмы будет определяться ее экономической средой, т.е. Производимой продукциен, рынками сбыта, на которых она функционирует, и способностью своевременно реагировать на изменения в будущем. Выбор курса определяет долгосрочную перспективу фирмы и, следовательно, решения, которые она может принять в будущем. Эти решения обычно называют долгосрочными, (стратегическими). Они имеют большое влияние на будущее положение фирмы, и следовательно, точность информации о возможностях фирмы и ее экономической среде очень важна. Поэтому стратегические решения должны бьть прерогативой высшей администрации.

Кроме стратегических (долгосрочных) решений администрация также принимает решения, не требующие длительного привлечения ресурсов фирмы. Такие решения считаются краткосрочными, или оперативными, и обычно являются прерогативой менеджеров более низкого уровня управления. Принятие краткосрочных решений основывается на текущей экономической ситуации и на оценке материальных, людских и финансовых ресурсов, которыми фирма располагает на данный момент. А наличие этих ресурсов в значительной степени определяется качеством принятых стратегических решений. К краткосрочным относятся решения следующих вопросов.

• - какие продажные цены установить на продукцию фирмы?
• - сколько, продукции разного вида необходимо произвести?
• - какие средства массовой информации необходимо использовать для рекламирования продукции фирмы?
• - какой уровень обслуживания будет предложен покупателям: сколько дней потребуется для доставки товаров по заказу, как будет организовано послепродажное обслуживание покупателей на дому?

Как в долгосрочной перспективе, так и в краткосрочной, любое предприятие стремится принимать такие решения, которые обеспечивали бы ему получение максимально возможной прибыли. Целям максимизации прибыли служит подход в управленческом учете, согласно которому для принятия управленческих решений необходимо владеть релевантной информацией. Релевантная информация при принятии решений - ожидаемые будущие затраты и доходы, которые отличаются при альтернативных вариантах действий и релевантный подход - подход в управленческом учете, согласно которому при анализе вариантов решения той или иной проблемы следует анализировать только релевантную информацию . Рассмотрим подробнее.

Процесс принятия управленческого решения предполагает сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Когда рассматривается большое количество альтернатив, отличающихся друг от друга по многим показателям, процесс принятия решения усложняется, поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы, т.е. те, которые от варианта к варианту меняются. При принятии определенного решения необходимо выяснить, какие затраты имеют отношение к данной проблеме, а какие - нет, т.е. что следует принимать в расчет.

Эти затраты, отличающие одну альтернативу другой, часто в управленческом учете называют релевантными. Они учитываются при принятии решений. Показатели первой группы, напротив, не принимаются в расчет при оценках. Таким образом, релевантные затраты - это затраты, значимые для принятия решений. При его применении учитываются только те расходы и доходы, величина которых зависит от принятия решений. Те расходы и доходы, величина которых не зависит от принятого решения, не являются релевантными и не учитываются при принятии решений. В частности, затраты прошлых периодов не могут быть релевантными, поскольку повлиять на них уже нельзя. В то же время, вмененные затраты (упущенная выгода) релевантны для принятия управленческих решений.

Например, если кто-то стоит перед выбором, совершить путешествие на личном автомобиле или на общественном транспорте, то налог на владение автомобилем и плата за страховку будут в данном случае затратами, не принимаемыми в расчет, так как они не зависят от сделанного выбора. Однако расходы на бензин для автомобиля должны быть учтены при выборе одной из этих альтернатив, вследствие чего расходы в данном случае относятся к затратам, принимаемым в расчет. Таким образом, при принятии решения учитываются только те расходы и доходы, величина которых зависит от принимаемого решения. Такие расходы и доходы называются релевантными, т.е. Принимаемыми в расчет. Расходы и доходы, величина которых не зависит от принимаемого решения, являются иррелевантными и не учитываются при принятии решения.

Разберем другой случай, когда необходимо сделать выбор между покупкой проездного билета на месяц для проезда по железной дороге и использованием личной автомашины для тех же целей. Расходы, связанные с общим обслуживанием автомобиля, уплатой налога на транспортные средства и страхованием, остаются неизменными, поедете вы на работу на автомобиле или по железной дороге. Однако расходы на бензин -- релевантны, поскольку они изменяются в зависимости о того, какой вид транспорта используется. Для пояснения значения релевантных затрат и доходов в области бизнеса необходимо обратиться к примеру.

Фирма выясняет, закупать ли необходимый компонент у внешнего поставщика или производить его своими силами. Расчетные затраты на его производство силами фирмы следующие (таблица 1):

Таблица 1 - Расчетные затраты на производство компонента силами предприятия, $

Внешний поставщик объявил цену на компонент в размере $ 500 при заказе в 100 ед. Это эквивалентно трехмесячному производству его: компания в настоящее время производит 400 компонентов в год.

В таблице 2 приведены сравнительные данные об издержках для двух вариантов.

Таблица 2 - сравнительные данные об издержках для двух вариантов, $

Предполагается, что в приведенном примере доля постоянных накладных расходов, приходящаяся на компонент, будет понесена фирмой независимо от того, закупит ли она его или изготовит собственными силами. Другими словами, постоянные накладные расходы останутся неизменными, косвенными и неизбежными в любом случае. Постоянные накладные расходы в данном примере включают арендную плату за производственное помещение и амортизацию оборудования. Предполагается также, что компания имеет договоренность с профсоюзами о том, что увольнения по сокращению штатов должны предваряться уведомлением за 3 месяца. Таким образом, основные производственные рабочие будут получать заработную плату в случае принятия любого из двух альтернативных вариантов. Следовательно, постоянные накладные расходы и расходы на труд основных производственных рабочих не являются существенными, т.е. они иррелевантны при принятии решения о выборе какого-либо из двух альтернативных вариантов.

Однако затраты на основные материалы и переменные накладные расходы не будут понесены компанией в случае закупки компонента на стороне; эти затраты будут определяться тем, какое решение принято, следовательно, они релевантны при принятии данного решения. Цена, по которой фирма закупает компонент у поставщика, также релевантна, поскольку связанные с ней издержки покупателя также определяются принятым решением. Значит, можно представить перечень издержек для двух вариантов, отражая только релевантные издержки (таблица 3).

Таблица 3 - Перечень издержек для 2-х вариантов, $

Таким образом, существуют два подхода к представлению информации о релевантных издержках. Можно представить информацию, включая в нее данные, например, о постоянных накладных расходах (как в примере 1), при условии, что они приняты во внимание при обоих вариантах и не введут в заблуждение человека, принимающего решение. Можно также представить информацню о затратах, не включая в нее данные об издержках и доходах, так как они одинаковы для обоих вариантов. Согласно обоим вариантам будущие затраты станут меньше на $ 15 000, если фирма сама изготовит компонент.

Важное значение имеет представление финансовой информации для принятия решений. Если, согласно примеру 1, фирма уже выпускала этот компонент, то его стоимость составила $ 650 при оценке запасов, поскольку все производственные расходы берутся при этом в расчет. Использование этих издержек привело бы к неверному решению. При принятии решения только будущие издержки являются релевантными и принимаются в расчет. Таким образом, издержки, учитываемые при определении оценки запасов, не принимаются во внимание при принятии решения.

Определяя релевантность издержек для принятия конкретного решения, можно обнаружить, что некоторые издержки будут релевантными в одном случае, но иррелевантными в другом.

В примере 1 было допущено, что затраты на труд основных производственных рабочих иррелевантны. Теперь представим, какими будут затраты на труд основных производственных рабочих при отсутствии контрактных отношений между рабочими и нанимателями, т.е. Если найм основных производственных рабочих будет случайным или осуществляемым на ежедневной (поденной) основе. В этой ситуации затраты на труд основных производственных рабочих будуг релевантными, так как они будут понесены фирмой только в случае производства компонента, а если он будет закупаться у поставщика, то этих издержек не будет.

Еще один пример: затраты на основные материалы не будут релевантными, если фирма закупила эти материалы ранее и они оказалисъ избыточными. Если эти материалы не могут быть использованы для других целей или проданы, то их стоимость одинакова вне зависимости от выбранного варианта. Таким образом, затраты на основные материалы не являются релевантными в данной ситуации.

Примеры показывают, что определение релевантности издержек зависит от обстоятельств. В одной ситуации затраты релевантны, а в другой те же затраты иррелевантны. Поэтому невозможно привести перечень издержек, релевантных для каждого конкретного случая. В каждой ситуащш необходимо следовать принципу: релевантные издержки -- это будущие издержки, меняющиеся в зависимости от выбранного варианта. При определении релевантности затрат требуется выяснить, каким образом она влияет на принятие решения. Бухгалтер должен бытъ осведомлен обо всех обстоятельствах, в которых принимается решение, а также обо всех последствиях принятого решения. Затем он должен приступить к отбору релевантной финансовой информации для предоставления руководству фирмы.

Рассматривая пример 1, внимание было сосредоточено на краткосрочном периоде за три месяца. Однако в долгосрочном плане может быть возможным сокращение расходования средств на труд основных производственных рабочих и на покрытие постоянных издержек. Поэтому целесообразно будет рассмотреть ситуацию применительно к долгосрочному периоду. Допустим, в примере 1 есть возможность рассмотретъ долгосрочный контракт с поставщиком на закупку компонентов по твердой цене $ 500; одно изделие партиями по 400 изделий в год в течение пяти лет. Допустим также, что в долгосрочном плане есть возможность сэкономить затраты на труд основных производственных рабочих и постоянные накладные расходы в размере соответственно $ 40 000 и $ 50 000 в год, и что за этот период не будет затрат, связанных с сокращением штатов. За пятъ лет будет закуплено 2 000 ед. Компонента (400 ед. х 5 лет) и релевантные издержки будут следующими (таблица 4).

Таблица 4 - Перечень релевантных издержек

Из таблицы 4 видно, что в долгосрочном плане затраты на труд основных производственных рабочих и постоянные накладные расходы дифференциальны, и, следовательно, являются релевантными для принятия данного решения. Таким образом, для долгосрочного периода закупатъ компонент у поставщика дешевле, чем производитъ его своими силами. Следовательно, важно, чтобы исследование проводилось для конкретного периода времени, определенного заданной ситуацией.

В примере 1 решение относилось к периоду в три месяца, однако пример был видоизменен для того, чтобы решение принималось на пять лет. Если будет допущена ошибка при выборе временного периода, то возникает опасностъ получения неверной информации для принятия решения. В любом случае цель -- максимизация в долгосрочном плане чистого притока денежной наличности.

Проведенный анализ показывает, что для трех последующих месяцев дешевле производить компонент своими силами. Но, предполагая, что инфляции не будет и известно, каковы будут будущие потоки денежной наличности и спрос, нужно предпринятъ шаги для снижения постоянных издержек и через три месяца наладитъ закупку компонента у поставщика.

В целом, релевантные финансовые затраты, анализируемые в процессе принятия решения, представляют собой будущий прирост денежной наличности, величина которого зависит от рассматриваемой альтернативы. Таким образом, в расчет должны приниматься только приростные (дополнительные) потоки денежной наличности; те же, которые остаются неизменными при любой альтернативе, не являются релевантными.

Чаще всего в управленческом учете использование релевантных издержек будущего периода применяется в процессе принятия решения по следующим аспектам: расформирование сегмента, специальные решения о ценах реализации и об ассортименте продукции, принятие решения о собственном производстве или закупке на стороне. Рассмотрим каждый аспект подробнее.

Выручка от продаж в размере 4000 ф.ст. представляет собой будущий денежный поток , различный для альтернативных вариантов (ноль - договор заключен 4000 ф.ст. - договор не заключен), т.е. отвечает критериям релевантности. Расходы на оплату труда персонала - также денежный поток , но возникнет независимо от того, будет или нет заключен новый договор (т.е. для альтернативных решений одинаков), отсюда данные затраты нерелевантны. Различные материалы, представляя собой будущий денежный поток , различающийся для альтернатив (ноль и 500 ф.ст.) - затраты релевантные.  

По данным примера 8. 7 определите, являются ли постоянные накладные затраты релевантными  

Возможно, что наиболее существенным является допущение того, что на затраты релевантно влияет только объем. Экономисты не допускают линейности в VP-анализе. Они, например, считают, что снижение цены может стимулировать рост обьема продаж.  

На затраты релевантно влияет только объем. 10. Объем производства равен объему продаж.  

Вместе с тем своевременность предоставления информации не зависит от пользователей, ибо все они хотят получать информацию своевременно. Специфика принимаемого решения определяет характеристику требуемой информации. Например, данные о переменных затратах при определении взаимосвязи показателей часто более релевантны, чем сведения о постоянных затратах . Поэтому релевантность ориентирована на принятие решений.  

Приведенные выше утверждения позволяют сделать важный вывод избранная классификация (классификации) должна подходить к задаче, ради выполнения которой она выбрана. Обсуждение в последующих главах в основном будет касаться проблемы правильной классификации например, в гл. 7 мы увидим, что финансовый анализ управленческих решений требует, чтобы затраты (и выручка) были классифицированы на релевантные и нерелевантные в гл. 14 для облегчения финансового контроля мы будем разделять затраты на нормативные (стандартные) и фактические. Соответственно далее будут проиллюстрированы потенциальные риски , обусловленные неправильной классификацией или использованием неподходящей классификации. Здесь мы ог-  

Что можно сказать о ступенчатых затратах Для довольно большого диапазона объемов выпуска затраты на арендные и коммунальные платежи будут ступенчатыми. Эту точку зрения можно обосновать, но придется познакомиться с еще одним понятием - "диапазон релевантности". Это диапазон объемов выпуска и/или временной интервал , в котором конкретный набор предположений (например, о поведении затрат) обоснованно приближен к реальности. Например, если рассматривать арендные и коммунальные платежи на неопределенном диапазоне объемов выпуска и временном интервале, то, несомненно, мы убедимся в том, что эти затраты ступенчатые. Однако если мы изучаем те же затраты на ограниченном диапазоне объемов выпуска и временном интервале, например предполагаемые объемы на следующий год, то было бы обоснованно предположить, что эти затраты будут постоянными. Концепция диапазона релевантности имеет особое значение в контексте взаимосвязи между стратегической - тактической - оперативной информацией , поскольку затраты, которые демонстрируют, допустим, переменное поведение на коротком отрезке в текущих условиях, могут вести себя по-другому в тактическом плане и совершенно иначе в стратегическом. Мы сошлемся на классификацию затрат в зависимости от их поведения в гл. 5 (маржинальное калькулирование), гл. 6 (анализ "затраты/объем выпуска/прибыль") и гл. 13 (бюджетный контроль).  

Одна из проблем, с которой сталкиваются при обсуждении почти всех методов, связана с предположением о существовании "единственного фактора" (например, объема выпуска), составляющего основной аргумент изменчивости затрат. Кроме того, следует особенно внимательно относиться к методологической обоснованности оценок в диапазоне релевантности.  

Диапазон релевантности и оценка затрат  

Напомним, что диапазон релевантности - это интервал значений объемов деятельности и/или временной интервал , для которого конкретный набор предположений может считаться обоснованно приближенным к реальности. Применительно к оценкам затрат можно отметить, что они будут надежными только в ограниченном диапазоне объемов и определенном временном интервале. Важность ограничения диапазона объемов особенно очевидна при выполнении анализа диапазона. Основная проблема этого метода заключается в том, что в расчет принимаются экстремальные значения объемов деятельности, поэтому поведение соответствующих затрат может оказаться нетипичным для "нормальных" уровней деятельности. Иными словами, экстремальные значения могут нарушить диапазон релевантности.  

Вообще, предположение о линейности поведения затрат (неизменных удельных переменных и постоянных затрат) может быть обоснованным только в диапазоне релевантности. Рассмотрите графики разброса и регрессионной зависимости - обоснована ли экстраполяция оценочной линии совокупных затрат до вертикальной оси Или иными словами, не выходим ли мы при экстраполяции за диапазон релевантности Возможно, что привлечение большего числа значений объемов деятельности за счет расширения временного интервала улучшает оценки, но также возможно, что более ранние данные менее уместны для прогнозирования будущего.  

Осуществимость расчетов фактических ставок распределения зависит от конкретных обстоятельств. В случаях, когда существенные различия между оценочными и фактическими затратами и объемом продукции маловероятны (например, потому, что эти показатели фиксированы договором) или значения показателей затраты/ выпуск достаточно равномерно распределены на протяжении всего релевантного периода, использование ставки распределения на основе фактических значений затрат/выпуска возможно.  

Линия А представляет собой реально понесенные постоянные накладные затраты , а линия В - сумму поглощенных затрат. Если ошибочно предположить, что линия В отражает поведение соответствующих затрат, то очевидно, что при наименьшем объеме выпуска в диапазоне релевантности постоянные  

Достоинства маржинального калькулирования хорошо продемонстрировал анализ принятия решений о "специальном" заказе и прекращении выпуска продукции компанией OSN Ltd. Поскольку маржинальное калькулирование разделяет затраты на переменные и постоянные, а величина многих постоянных затрат (но не обязательно всех) не зависит от того, какое принимается решение , то такая классификация затрат может выступать аналогом разделения затрат на "релевантные" и "нерелевантные", что лежит в основе финансового анализа всех решений. Если финансовый анализ для выбора варианта решения строится на оценках, полученных с помощью полного калькулирования, то существует опасность (как мы убедились) принятия ошибочного решения, поскольку  

Поскольку маржинальное калькулирование предполагает включение в себестоимость продукции только переменных затрат , может сложиться впечатление, что термины "маржинальный" и "переменный" являются синонимами, но это не совсем так. Маржинальные затраты - это дополнительные затраты, необходимые для производства дополнительной единицы продукции. В диапазоне релевантности (т.е. для обычных объемов выпуска на определенном временном отрезке) они могут совпадать с переменными затратами на единицу продукции, но вне этого диапазона эта тождественность становится сомнительной. Рассмотрим, например, ступенчатые затраты по мере роста объема выпуска будет достигнут такой момент, когда "истинные" маржинальные затраты следующей единицы продукции станут включать помимо прежних удельных переменных затрат производства еще часть прироста "ступеньки". Хотя это может показаться проблемой терминологии, но она имеет и практический аспект как  

В обсуждении допущений рассматриваемой модели неоднократно повторялась фраза "при любых объемах выпуска выше нуля". При этом возникает вопрос о том, действительно ли возможно и необходимо рассматривать все объемы выпуска Скорее всего во внимание принимается диапазон объемов выпуска, в рамках которого в рассматриваемом периоде предположительно будет осуществляться деятельность. Точно так же временной интервал анализа ограничен (возможно, год). Иными словами, речь идет о диапазоне релевантности, который охватывает реальные операционные возможности. С этим понятием вы познакомились в гл. 2 при обсуждении поведения затрат . На рис. 6.12 диапазон релевантности показан на графиках криволинейных функций выручки и затрат, представленных на рис. 6.9 и 6.10.  

В диапазоне релевантности линии выручки и общих затрат аналогичны ранее изображенным на графиках безубыточности и вклада. Предполагается, что в пределах этого диапазона допущения, принятые в модели "затрат/объема выпуска/прибыли", приемлемы для реальных условий. Вне диапазона релевантности они могут серьезно исказить истинное положение вещей. Например, можно предположить, что в пределах диапазона релевантности, допустим, 60-80% максимального объема выпуска на годовом интервале, удельные переменные затраты и цена реализации более или менее постоянны, постоянные затраты не подвержены влиянию изменения объема выпуска, а структура выпуска продукции не изменяется. Важно понять, что такие ограничения модели "затраты/объем выпуска/прибыль" полностью согласуются с потребностью руководства в краткосрочной информации краткосрочное планирование и принятие решений ориентировано на непродолжительный период времени (обычно, один год) и наиболее вероятный диапазон объемов деятельности.  

Кроме того, на практике точно разграничить постоянные и переменные затраты не всегда возможно. Поскольку модель "затраты/объем выпуска/прибыль" строится именно на таком разграничении, любые существенные неточности сведут на нет ценность модели. При этом мы не утверждаем, что ограничение анализа "затраты/объем выпуска/прибыль" диапазоном релевантности обеспечивает 100%-ную точность модели. Поскольку данная модель в основном ориентирована на будущее, некоторая приблизительность предсказаний неизбежна, и если при построении и использовании модели учитывать значение диапазона релевантности, то можно получить достаточно ценные результаты.  

Чтобы дать определение релевантности, рассмотрим пример 7.2, где приводится основной сценарий решения, который мы будем последовательно развивать. Анализ затрат и выгод компании DS Со прежде всего связан с их квалификацией.